浅谈补充保险费会计及纳税处理

1.该文执行时间。财税[2009]27号文是新税法实施后，首次明确两项补充保险税前扣除政策的文件，该文与2008年开始实施的新税法同步实施，然而其发文日期2009年6月2日已超过2008年所得税汇算清缴截止日期，纳税人不可能再根据该文调整2008年度的所得税申报表。对此，我们应注意《国家税务总局关于2008年度企业所得税纳税申报有关问题的通知》（国税函[2009]286号）的相关规定，即对2009年5月31日后确定的个别政策，如涉及纳税调整需要补退企业所得税款的，纳税人可以在2009年12月31日前自行到税务机关补正申报，不加收滞纳金和追究法律责任。
2.关于可扣除范围和标准的确定主体。根据《实施条例》，包括基本养老保险费和基本医疗保险费在内的社会保障费扣除范围和标准的确定主体是国务院有关主管部门或者省级人民政府，因而各地可能会有所不同；而补充养老保险费、补充医疗保险费可扣除范围和标准的确定主体是国务院财政、税务主管部门，即各地的执行标准和范围是统一的。这与《企业财务通则》及“两税”合一前税法的相关规定都不相同。根据《企业财务通则》，企业为职工建立两项补充保险的标准，应按照省级以上人民政府规定的比例提取，而根据“两税”合一前适用于内资企业的《国家税务总局关于执行<企业会计制度>需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发[2003]45号），企业税前可扣除的两项补充保险的比例或标准，由国务院或省级人民政府规定。
3.扣除对象。根据《实施条例》，补充养老保险费、补充医疗保险费的税前扣除对象包括投资者和职工，而其他职工薪酬可在税前扣除的对象都必须是在本企业任职或受雇的员工。投资者并不属于企业员工，为其缴纳的补充保险在税前扣除显然不合适；再者，税前扣除工资薪金的人员也并不包括投资者，而两项补充保险费的税前扣除额是根据职工工资总额一定比例计算的，如果为其支付的补充保险费可在税前扣除，实际上也没有计算扣除的基数。财税[2009]27号文也只明确了为“在本企业任职或者受雇的全体员工”缴纳的两项补充保险费如何扣除，因此，企业为投资者支付的两项补充保险费是否允许扣除，及如何扣除，尚有待进一步明确。
4.对于适用《企业财务通则》的企业，尽管财税[2009]27号文明确补充养老保险费的扣除标准是不超过职工工资总额的5%，然而会计上根据财企[2008]34号文，可在成本（费用）中列支的补充养老保险只能是工资总额4%以内部分。根据《国家税务总局关于〈中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表〉的补充通知》（国税函[2008]1081号）的附表三《纳税调整项目明细表》，补充保险费的账载金额大于税收金额时，并不允许作纳税调减处理。因此，目前适用《企业财务通则》的企业，可在税前扣除的补充养老保险只能是在工资总额4%以内部分。

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